名人推薦：吳安妮 政治大學會計學系講座教授

李佳蓉 磊山保經首席顧問

葉疏 台灣大學會計學系教授

薛明玲 財團法人資誠教育基金會董事長

在Coppers成立分店的戰略會議上

「財部先生。在表決之前，能否請你再說明一次？」

大型家庭餐館連鎖店Coppers社長山之內正雄一邊下意識地看著坐在正中央的會長父親宗佑，一邊對營業幹部財部慎一提出這樣的要求。

「我剛才也提到過，分店的預定地是在文京區的千馱木。這一帶是住宅區，預計能夠符合主婦、學生、家族的需求。建蓋分店的預定地旁邊有Romy’s的千端店。店名的由來可能是因為靠近JR田端車站，所以取千馱木和田端的各一個字來命名，所以就有了千端店這個名字。店內有一百個座位。於一九九三年開幕，也就是在泡沫經濟崩壞之後。這家店也算是Romy’s的第一號店，店面看起來十分氣派美觀，但是維修得並不徹底。」

「也就是說，他們的業績低迷到連維修的預算都沒有了？」

「據徵信社查到的資料，Romy’s整個集團的業績都不好，可是這家分店卻特別地差。」

「為什麼放著赤字不管？」宗佑不解地問道。

「Romy’s這家公司說得好聽是大而化之，說得難聽就是經營態度散漫，對利潤管理沒有個章法。最近好像才趕緊從諮詢公司找來公司重整的專家……」

宗佑交抱著雙臂，陷入沉思。

「那麼，這一次我們成立分店的目的何在？」宗佑把箭頭轉向社長正雄。

「您說目的嗎？」正雄感到弧疑，不明白父親為什麼在這個時候才又提起這個看似理所當然的事情。

「如果我們成立分店，就可以輕而易舉地吃下Romy’s的客人。如此一來，就可以順利地達成我們一直希望的年營業一千億日圓的目標啊。」

說著，正雄必恭必敬地對會長低頭致意。

「那麼，我們現在做個表決。贊成成立千端分店的人請舉手。」

在座的人員一起舉起了右手。

可是，宗佑仍然交抱著雙臂，看起來並沒有打算舉手的樣子。臉上的表情帶著些許的不快感。

「會長，您有什麼地方不滿的呢？」

雖然把社長的位子讓給了兒子，但是身為創業者的宗佑目前仍然以代表董事會長的身份，握有極大的影響力。

「年營業額可望達到一千億日圓？只要一成立分店，就可以吃下客人？你們在經營這間公司的時候到底在想什麼？吃下Romy’s，然後把Coppers推上日本第一的家庭餐館的寶座。一千億日圓不過是眼前的目標罷了。」

有樂町的有名甜點店

又過了2個星期。

今天是每個月和安曇教授見面開會的日子。小光將想要提問的項目寫下來，前往安曇指定的甜點店。

那家店座落於從有樂町車站走路不過幾分鐘的地方。店內像擺放寶石一般陳列著昂貴的巧克力。

小光已經比約定的時間提早20分鐘抵達了，沒想到安曇竟然已經坐在最裡面的座位上，賣力地和智慧型手機奮戰當中。

「啊，小光啊。我是透過這個找到這家店的。」

安曇說著，很得意地把他的智慧型手機拿給小光看。

「實習的狀況怎樣了？」

「老是遇到一些讓我一頭霧水的事情。」

「那倒是好事。」

「怎麼說？」

「因為在這之前，妳連自己無知都不知道呢。」

安曇很高興似地笑了。

「關於這些事情──」

小光從手提包裡拿出一本筆記本給安曇看。

上面寫著「邊際貢獻的意思？」

「我越想就越搞不清楚……」

「會感到苦惱，就是妳多少有進步的証據。這不是壞事。」

安曇體貼地說道。

盛著跟店家點的松露巧克力的盤子和咖啡送了上來，安曇先將小光的疑問擺在一邊，細數著松露巧克力的顆數。

「一共五個啊？那我就吃三個吧。」

安曇擅自下了決定，將一整顆松露巧克力丟進嘴裡。

「好好吃啊。妳知道這一個要多少錢嗎？400日圓耶。還有，這杯咖啡一杯要600日圓。合起來一共要3200日圓。如果拿出這麼多錢，就可以吃32片100日圓的巧克力了。不過，雖然價錢這麼貴，這家店還是一樣熱鬧。妳不覺得很不可思議嗎？」

說著，安曇把第二顆松露巧克力放進嘴裡。

「是不是因為食物美味，店裡的氣氛又很好的關係？」

安曇搖搖頭。

「難道是因為人氣非凡的生意？」

「也不對。」

「……」

「那麼，我再問妳一個問題。妳覺得這種巧克力貴嗎？」

「我不這麼認為。」

「為什麼呢？」

這家店位於有樂町的高級地段，店內的裝璜也很豪華。店員的在職教育也做得很徹底。食物的味道和外觀也都無可挑剔。這裡的東西不是供客人吃飽，也不是天天來吃的。

「這個嘛，東西確實不便宜，但是讓人有滿足的感覺。」

小光回答道。

「就是這麼一回事。妳看出這個松露巧克力超過400日圓的價值所在了。所以，妳才會心甘情願地拿錢出來交換。舉例來說，松露巧克力的材料費是100日圓好了。從售價400日圓當中扣除材料費100日圓，所得的差額是300日圓，這就是邊際收益。這300日圓正是公司產生出來的價值的大小。」

小光覺得這下終於搞懂了。這家店把用100日圓買進來的材料加工成用400日圓出售的商品。所謂的邊際貢獻就是公司製造出來的附加價值。

「看來妳是解開了收益的謎題了。不過，這只是答案之一。」

突然之間，小光被一股想提起月份損益報表的事情的衝動所驅使。

「老師。我看到了。」

她不由自主地脫口而出。

「聽妳的語氣好像挺不尋常的。妳到底是看到了什麼？」

小光把臉湊近安曇，小聲地說。

「我看到了店裡的財務報表。它就被丟在垃圾桶裡。所以我不自覺地……」

「被好奇心所驅使，就看到了，對吧？既然是隨手丟在垃圾桶裡，那應該不是什麼重要的資料吧？」

「我一直都沒對老師實話實說，但是那家店可能有狀況了。」

安曇的表情紋風不動，反問道。

「那麼，妳說的狀況是什麼？」

「這兩年來的業績都是赤字。前幾天，終於開始進行內部重整了。突然削減人員，搞得打工人員都慌成一團──」

「原來如此。不會連妳也跟著亂了手腳吧？」

「倒是沒這回事。我覺得這麼寶貴的經驗不是隨隨便便就可以經歷的。」

說完，小光趕緊用手摀住嘴巴。

「我明白了。所以，妳才突然提出想繼續實習的要求。」

「之前沒有老實告訴您，真抱歉。」

「沒什麼好道歉的。妳運氣好，剛好碰上這種機會。妳就好好地深入去探究吧。會計管理是毒也是藥。這種事情不能只用腦袋去理解，還要實際去體驗才行。」

話是這麼說，但是小光難掩心中的不安。

「我有件事想請老師幫忙。如果我有不懂的地方，是不是可以請老師助我一臂之力？」

安曇一聽，露出苦笑道「不好意思，我是奉行不做白工主義者」。

說完，他拿起最後一顆松露巧克力放進嘴裡。

確立行動計畫（＠ROMY’S總公司）

ROMY’S本來就不是一間很在意利潤的公司。如果赤字的程度沒有超過太多，公司來支撐就可以了。這種大而化之的態度也正是ROMY’S的魅力所在。

然而，像COPPERS那樣以低價位為賣點的家庭餐館趁勢興起卻使他們不能再輕鬆面對了。身為經營企劃室長的豬木所背負的任務就是重新整頓已經習慣而不痛不癢的公司。

豬木最先著手的計畫是強化與COPPERS之間的差異，COPPERS的勢力正逐漸擴增中。為了與低價路線的COPPERS互別苗頭，他在菜單上增加了高附加價值的料理，由於提高了顧客的單價，最後証明失敗了。營業額反而直直落。

因此他改變方針，以一直以來價格平易近人的商品為主，徹底削減了不必要的開銷，企圖塑造出精壯結實的公司。不過，一旦公司的氣勢惡化，就很難挽回頹勢了。收支結算呈現出來的結果更加惡化，而情況最嚴重的便是千端店。這兩年，都留下將近兩千萬日圓的赤字。

就在換季的六月上旬的某個早晨，三塚突然被叫到總公司。他戰戰兢兢地坐在總公司的會議室裡，等著豬木的到來。

九點整，豬木一出現就立刻將剛製作完成的五月份損益報表交給三塚。平常總是透過傳真機傳送的，為什麼就這個月……。一種不祥的預感襲上了三塚。

三塚戰戰兢兢地看著月份損益報表。和重整之前的三月份相較，固定費用減少了將近九十萬日圓。削減打工人員的效果顯現了。然而，依然有九十五萬日圓的赤字。不過，從三月份之後的兩個月，也減少了將近一百萬日圓的赤字。

應該可以得到些許的誇讚吧？三塚心中有這麼期待著。可是，他的期待立刻變成了絕望。

「一點好轉的跡象都沒有！」

豬木難掩心中的焦躁。

「可是，固定費用減少了九十萬日圓……」

「赤字就是赤字。不能再等下去了。我要你下定決心投入重整作業當中。這是社長的命令。你總該知道如果沒有做出成績，會有什麼下場吧？」

「我會被解雇嗎？」

　　三塚戰戰兢兢地問道，豬木冷冷地說道：「那還用說？你最好把這一次當成總公司給千端店的最後一次機會。」

　　豬木把寫著行動計畫幾個字的文件交給三塚。

　　「這可不是信手捻來隨便寫出來的。希望你把它當成是我多年以來從事諮詢工作的經驗結晶。如果要做個比喻，那麼企業重整就像是開腹手術，如果沒有在一開始就擬定明確的方針，就會演變成無可挽回的憾事。只要按照這上面的事項確實實行，自然應該就會有結果出現。」　　　　　　　　　　　　　　　　　

　　豬木自信滿滿地說道。

　　行動計畫中寫了以下這樣的內容。

1. 將每個月的營業目標設定為一千萬日圓

○1達成每個人每個小時做出四千日圓營業額的目標

○2增加來客數（讓用完餐的客人盡快離開）

○3提高顧客單價（積極地推薦高單價的菜色‧套餐組合）

2. 材料費和營業額的比例控制在三○％以下，邊際貢獻提高到七○％以上

○1將米飯、沙拉、冰淇淋的量減少一○％

○2撤掉放置在各餐桌上的調味料和醬油

○3重新檢視菜單（季節限定菜色）

○4將沙拉吧和飲料吧限定在午晚餐時段

○5積極地推薦邊際貢獻較高的商品（季節限定菜色、披薩）

3. 固定成本一律刪減一○％（除房租‧管理費、打工費、折舊費用之外） 　　　　　

三塚看著行動計畫上羅列的文字，只是快速帶過，無法理解上頭到底寫些什麼。一股不安感襲上他的心頭，雙腳不停地打顫。

「這些全部要執行嗎？」

「那當然。如果沒能徹底執行，將營收變成黑字，到時傷腦筋的可不只有你一個人啊。」

「什麼意思？」

三塚問道。

「現在還不能說……」

豬木不容人分說的語氣讓三塚把到了嘴邊的疑問硬生生地吞了回去。豬木繼續說道：

「我倒是要問你一個問題，你認為在一場戰役當中打敗對手的最有效方法是什麼？」

「……」

「就是要精準地進攻對方的弱點啊，三塚。你認為我們的弱點在哪裡？」

豬木以試探性的口吻問三塚。

「是指千端店嗎？」

「那還用說？赤字最嚴重的可是你的店耶。而且，千端店是ROMY’S最正統的一號店。如果因為業績不振而倒店，身為店長的人不就無立足之地了？」

三塚不作聲了。承受這麼大的壓力，他不知道該怎麼辦才好。現場持續一陣沉默。三塚的態度讓豬木感到不耐，他開口道。

「沉默不說話不能解決問題。說些什麼總可以吧？」

「該怎麼做才好，我一點概念都沒有……」

「真是傷腦筋啊。你不是經營學系畢業的嗎？」

「說起來我是拿過學分……」

「那就好說了。」

說著，豬木在白板上寫了這樣的式子。

營業額－材料費（變動成本）＝邊際貢獻

邊際貢獻－固定成本＝利潤

「如果邊際貢獻和固定成本的數字一樣，那就代表利潤為零。你的店是固定成本比邊際貢獻要多。也就是說，花出去的錢比收進來的錢還要多。這就像一個根本賺不了錢卻又四處揮霍的不肖子一樣。一旦沒有了錢，就理所當然似地無視於父母親的存在。」

「說什麼不肖子，太過份了吧？」

「過分？」

豬木反問道。

「我知道我們分店的業績是赤字，也知道資金周轉很拮据。可是，我不認為這全都是我的錯。」

拼命工作換來的結果竟然是這樣。至少可以多少認同一下我的努力吧？ 三塚不禁悲從中來。

「你以為只要埋頭苦幹，就算是盡到店長的責任嗎？重要的是要創造出利潤啊。」

豬木一邊用食指敲著自己的頭一邊說：「你沒有用到這裡啦。」

「用腦袋……。有什麼特別的know how嗎？」

「會計管理的概念就像柔道的技法一樣。只要使出致命一擊，公司的業績就會好轉。」

「室長從事諮詢輔導，所以會計管理對你來說猶如囊中之物吧？」

「那當然。」

豬木挺起胸膛說。

「會計管理的技法多不勝數，我就把當中最重要的秘密武器傳授給你吧。」

ROMY'S 社長室

「千端店到什麼時候才會轉為黑字？」

社長町村伸介難掩內心的焦躁。

「對不起。該做的都做了，可是，工作人員到現在還是沒有危機感......。」

豬木低頭連番致歉。

「沒有時間了呀。不是聽說COPPERS 明年初就要開幕了嗎？不搶在他們前頭出招，狀況會更難挽回的。」

町村對豬木施加壓力。

「請您再等幾天。」

豬木一再說著同樣的話。

「藉口太多了。在面試時，你曾經答應我『一定會讓ROMY'S 重生』。而且，你說為了提升店家的形象，花了大錢買了大量的鵝肝醬和葡萄酒，店面也大幅度改裝。難道你忘了，當時的貸款成了經營上的一個沉重的負擔？也許本來就不該任用你的。」

町村冷冷地說道。

「改善業績是需要時間的。能不能請您再等兩、三個月？」

豬木深深地低下頭懇求，但是他並沒有信心能讓ROMY'S 的業績好轉。內心一直擔心哪一天就會發生資金短缺的事情而惶惶不安。

町村用低沉的聲音繼續說道：

「昨天，文京銀行的高田分行行長把我叫了去，他提出了繼續融資給我們的條件。」

終於來了？豬木的腦袋幾乎要變成一片空白了。

「……請問條件是？」

「這個年底前要讓千端店的月結財務報表變成黑字。還有，明年COPPERS 開幕當天，我們店裡一定要坐滿客人。只要有任何一項條件不符合，他們就不再追加融資給我們了。到時候就只有賣掉千端店來周轉資金了……。」

町村最後加上了一句。

「你擁有的時間也許比你所想的還要短。」

尚未解決的課題

過了十月中旬。

小光在主事廚房的順子和主事外場的真奈美的大力協助下，為了提升千端店的業績而孤軍奮鬥。

店長三塚或許已經完全失去鬥志了吧？人雖然來店裡了，可是從來都不肯出手相助。話雖如此，店裡的氣氛並不差，該有的顧客回應也都有了。可是，情況還沒有好轉到可以大幅減少赤字的程度。

雖然小光根據安曇的建議試著提出各種方案，卻仍留有幾個尚未解決的課題。她將這些課題寫在筆記本上。

① 季節限定菜色

店裡獨創的季節限定菜色之所以失敗，原因在於極力削減食材費用，期待可以提高邊際貢獻率。如果把家族和主婦鎖定為目標顧客，極力招攬客人，抱著可能增加赤字的覺悟來推銷高級料理，會有什麼結果？

② 杏仁豆腐

杏仁豆腐的邊際貢獻率雖然很低，卻是人氣商品。因此，決定根據顧客的觀點，解除販賣的限制。

③ 沙拉吧

沙拉吧之所以呈現赤字，賣不完的東西是其主要原因。透過減少蔬菜的種類和量，以一次售罄的方式來提高成品率。

④ 手工披薩

披薩烤窯的使用效能低是個問題。披薩的顧客集中在中午和夜晚，共計四個小時。就算一次接到很多訂單，開窯一次可以燒製出來的披薩片數也是有限。增加披薩上頭的食材，提高單價以增加邊際貢獻率。

①和②是根據「顧客的觀點」，③和④則是根據「內部流程的觀點」而想出來的方法。

雖然想了這麼多，但總覺得還是找不到答案。剩下的問題再去請教安曇老師吧。小光再次聯絡安曇老師。

赤坂的中華料理店

安曇老師指定的地點是一間位於赤坂，名字有點與眾不同的中華料理店。

小光被服務生帶領到一個包廂去，引頸期盼安曇老師的到來。過了幾分鐘，安曇拿著手帕擦著汗出現了。一走進房間，他就脫掉華麗而蓬鬆的羽絨外套：「對不起我來遲了。」然後一屁股坐下來。

「能不能給我冰過的國產生啤酒？」

安曇跟服務生點了東西，轉頭對小光說：

「小光，店裡的業績怎麼樣了？」

小光表示，店裡的氣氛雖然好多了，但是經營成果仍然持續處於赤字狀態中。話雖如此，該解決的問題卻已清楚浮現在眼前。小光將筆記本拿給安曇老師，裡頭整合了許多重點。

小光內心是相當有自信的。老師一定會誇讚我的—她一邊期待著，一邊等著安曇開口。

「妳覺得這樣一來，ROMY'S 就可以重新站起來嗎？」

「啊？」

意想不到的問題讓小光吃了一驚。

「看來妳什麼都沒學到啊。」

安曇大口喝著送上來的啤酒，不理會沾在嘴邊的啤酒泡，開始說起他的理由：

「第一，妳並沒有真正理解滿足顧客的真正意思。第二，妳對自己店裡所販賣的商品一無所知。還有一點，妳太過相信自己的能力了。」

小光一時之間無言以對，一臉狐疑。安曇說：

「小光，我們來做個頭腦體操吧。」

他丟給小光這樣的問題。

「削減五十日圓的成本和提升一百日圓的售價，何者才能賺錢？」

小光立刻回答：

「不管料理的定價是多少，如果削減五十日圓的材料費，邊際貢獻就增加五十日圓，如果把料理的售價提高一百日圓，邊際貢獻就增加一百日圓。也就是說，比較賺錢的是提高一百日圓的售價。」

這個問題太簡單了，小光不禁覺得有點洩氣。

「沒錯。那麼，邊際貢獻率會變成什麼樣子呢？妳試著將料理的價格設定為一千日圓，材料費佔三○％（三百日圓）來計算看看。」

小光再度重新計算，結果竟然出乎她的意料之外。

●削減五十日圓的材料費時所得到的邊際貢獻率是七五％

（邊際貢獻〔一千日圓－兩百五十日圓〕÷營業收入一千日圓＝七五％）。

●提高售價一百日圓時所得到的邊際貢獻率是七十二．七％

（邊際貢獻〔一千一百日圓－三百日圓〕÷營業收入一千一百日圓＝七二．七％）。

削減五十日圓的材料費比較可以改善邊際貢獻率。

也就是說，如果只考慮到邊際貢獻的金額時，那麼提高一百日圓的售價比較能賺到錢，然而，若試著以邊際貢獻率來考量的話，反倒會得到相反的結果，也就是削減五十日圓的成本反而賺得比較多。

小光覺得腦袋裡一片混亂。安曇又對小光提出另一個問題。

「假設營業收入都是十一萬日圓。妳算算各自的銷售數量和邊際貢獻。」

小光又快速地計算起來。

●削減五十日圓成本時

銷售數量＝十一萬日圓÷一千日圓＝一百一十個

邊際貢獻＝八萬兩千五百日圓（營業收入十一萬日圓×邊際貢獻率七五％）

●提升一百日圓售價時

銷售數量＝十一萬日圓÷一千一百日圓＝一百個

邊際貢獻＝七萬九千九百七十日圓（營業收入十一萬日圓×邊際貢獻率七二．七％）

（原來是這麼回事！）

小光搞懂了。雖然營業收入一樣，但是銷售數量卻不同。

如果只就營業收入和邊際貢獻率來考量的話，最終會看不出究竟是賣出了多少數量。

重要的是，削減成本或者提升售價之後，商品賣出了幾個？

「不管是削減成本或提升售價，一樣都會為公司創造利益。但是，事實上，兩者對公司的業績所造成的影響是截然不同的。」

「是。」小光用力地點點頭。

「一般說來，如果料理的內容沒有改變而提高售價的話，銷售數量就會減少。因為，客人都會要求得到超過金額之上的滿足感。如果內容沒有什麼改變，卻只一味地提高售價，商品自然就會賣不出去。」

「說的是。」

「另一方面，如果削減不必要的材料費或者其他不必要的成本的話，對銷售數量完全不會造成影響，效果也會立刻顯現。可是，如果因為不合理的削減成本而影響到顧客的滿足感時，就會導致顧客減少。」

「那都是不能削減的費用吧？」

「沒錯。想要提升千端店的業績時，必須仔細思考，採行的方法是站在會增加營業收入的顧客滿意的觀點呢？還是根據會削減成本的業務的觀點？想清楚之後再採取行動。」

顧客是衝著什麼來店裡的

小光認真地思索著。安曇見狀，露出一如往常的溫和表情說道：

「妳喜歡買衣服嗎？」

「喜歡啊。」

「那麼，我要妳一邊想像購物時的狀況，一邊聽我說。」

小光默默地點點頭。

「妳不經意地走進一間店，這時店員靠過來說：『這件衣服跟妳好搭喔，妳一定要帶回家。』妳作何感想呢？」

「我會到別家店去。因為，決定要不要買那件衣服的人是我。」

「可是，那個店員是出於好心，才提出這樣的建議。她完全沒有一絲要強迫妳買衣服的意思。衣服的設計是最近流行的，質地也很好，剪裁也不錯，而且價錢又便宜。店員真的認為，妳不買實在太可惜了。我覺得妳應該聽店員的話。」

安曇頂著認真的表情說道。

小光覺得跟時尚潮流無緣的安曇教授很可憐。因為他對買衣服這種行為一點概念都沒有。

「老師，女性選購衣服的標準不在剪裁好不好，或者質地好不好，更不是因為它是不是最近流行的款式。」

安曇露出困惑的表情反問道：

「我是搞不懂女性的想法。那妳告訴我吧！妳是怎麼選購衣服，又是怎麼支付貨款的？」

「我會想像，我想把這件衣服拿來跟哪件衣服搭配？我會穿著這件衣服跟誰去什麼地方？然後，我會看看標價，如果價錢合理，我就會買。」

「原來如此。要不要購買那家店的衣服，完全是由身為顧客的妳決定的。對吧？」

「那當然。老師什麼都不懂。」

安曇一聽，盈盈一笑。

「可是，妳一到ROMY'S 工作，想法就馬上跟服飾店的店員變得一個樣了。妳因為這道料理呈現赤字，所以控管出售，要不就是為了提高邊際貢獻率而企圖提高單價。明明嘴裡說著顧客的觀點，卻只用經營或會計的觀點來看顧客。所謂的顧客的滿足感就是妳購買衣服時的觀點。也就是從顧客的立場來看ROMY'S。」

這段話如實指出了小光忽略掉的部分。購買者和販賣者的價值觀是截然不同的。

「來ROMY'S 的客人不見得是為了來填飽肚子，或者只為了來吃美味的料理。」

安曇繼續說道：

「我有一個朋友，家裡有四個兒子。他們一家經常到位於千葉的某家主題樂園去。妳知道為什麼嗎？」

「我想是老師的朋友喜歡那家主題樂園。我也很喜歡。」

小光回答道。

可是，安曇卻搖搖頭。

「他對主題樂園的吸引力或遊行一點興趣都沒有。對他來說，看到孩子們快樂的樣子就是他最大的幸福。妳的店也能給顧客同樣的感受嗎？店裡販賣的商品，說穿了就只是滿足顧客的一個要素而已。」

安曇一把夾起前菜叉燒肉放進嘴裡。

「客人為什麼要刻意跑到ROMY'S 花掉那麼重要的時間和金錢？妳要徹底思考這一點。妳們似乎也害怕COPPERS 在旁邊開店，可是為什麼要那麼戒慎恐懼呢？我實在無法理解。有些店就像COPPERS 一樣，覺得商品愈便宜愈好，但是也有的店家認為，只要味道夠好，就算貴一點，還是可以把商品賣出去。兩者都是以商品為中心來考量。然而，顧客不是這樣看的。身為客人，只會選擇讓他們感到滿足的店，在裡面花費重要的時間和金錢。」

基於社長的尊嚴不能不銷售的商品

安曇繼續說道：

「還有一件事，妳對於自己店裡所販賣的商品並沒有基本上的理解。」

「哪有這種事？我已經工作半年了，而且一說到廚房，裡面的整個樣子就馬上浮現在我的腦海裡了。」

安曇慢慢地搖著頭。

「商品都有優劣，也有壽命長短。這些都會左右公司的營業收入和利潤，是非常重要的因素。可是，妳還沒有觸及到這些部分。」

「……這方面的事情，我連想都沒有想過。」

小光低下頭去，老實地回答道。

「不用這麼沮喪。本來管理會計的課程就沒有教授這些。不過，如果妳真的想讓千端店重新站起來，就一定得知道。」

「請老師教我。拜託。」

安曇很愉快地點點頭，喝了一口紹興酒，開始說明：

「讓我們來看看ROMY'S 引以為傲的手工披薩吧。我聽說，披薩窯是社長作主裝設在所有店舖當中的設備。我想他當時的想法是，只要以平易近人的價格販賣美味的披薩，一定會熱賣。可是，只有中午和晚上兩個時段賣得好。也就是說，一天當中只有四個小時而已。店裡一天的營業時間是十九個小時，所以披薩窯的使用效能率只有二一％。也就是說，花在披薩窯的維修費（固定成本）有八成左右是創造不出任何價值的。我的意思是，披薩窯並沒有被好好運用。」

小光默默地點點頭。

「因為是手工披薩，揉麵團要花費相當多的時間和手續，燒烤也要花時間。每一片披薩的邊際貢獻比其他的商品要來得多。但如果把包含調理費在內的成本也考量進去，不難想像，披薩的邊際貢獻其實是很少的。我相信社長應該知道這件事，可是他不想放下自身的尊嚴。」

也就是說，明知道引以為傲的手工披薩創造不出利潤，卻因為社長的尊嚴而無法叫停。

「如果停工，披薩窯放著不用也可惜。該怎麼做才好呢？妳們面臨的就是解決這種問題的方法。」

小光全神貫注地聆聽安曇的解析。

「季節限定菜單又怎麼樣呢？一開始，妳們有意要提升邊際貢獻，嘗試誘導客人選擇，以增加店裡的利潤。可是，顧客沒那麼好糊弄。在這樣的情況下，營業收入當然無法提高，利潤也增加不了。於是，妳抱著可能會製造赤字的覺悟，想拿使用昂貴食材的料理招攬客人。一家營收呈現赤字的店，竟然販賣會創造赤字的商品，妳說會有什麼下場？」

安曇強調的是—既是做買賣，哪有人會販賣一開始就覺悟會帶來赤字的商品？然後，他又加上這句話：

「妳不用沮喪。季節限定菜單在妳們的創意之下，也可能變成會下金蛋的金雞母。」

「接著要說杏仁豆腐。這個商品的邊際貢獻雖然低，但不需要花什麼手續，又受顧客歡迎。妳認為只要多賣，就可以增加邊際貢獻。這個想法並沒有錯。可是，光是邊際貢獻，並不能成為千端店重生的能量。重要的是，要為店裡帶來更多的現金。也就是說，要提高賺錢的能力。」

「您是指潛在利潤（PP）嗎？」

小光想起以前聽過的名詞。

「沒錯。透過快速周轉為數不多的庫存，以提高PP。」

最後，安曇針對沙拉吧，說出了出乎小光意料之外的評價。

「妳是不是把沙拉吧的蔬菜視為變動成本？」

「啊？沙拉吧的蔬菜是固定費用嗎？」

「絞盡妳的腦汁，把它變成固定成本吧。如果歸類為變動成本，妳們的店永遠也脫離不了赤字的夢魘。」

在Coppers成立分店的戰略會議上

「財部先生。在表決之前，能否請你再說明一次？」

大型家庭餐館連鎖店Coppers社長山之內正雄一邊下意識地看著坐在正中央的會長父親宗佑，一邊對營業幹部財部慎一提出這樣的要求。

「我剛才也提到過，分店的預定地是在文京區的千馱木。這一帶是住宅區，預計能夠符合主婦、學生、家族的需求。建蓋分店的預定地旁邊有Romy’s的千端店。店名的由來可能是因為靠近JR田端車站，所以取千馱木和田端的各一個字來命名，所以就有了千端店這個名字。店內有一百個座位。於一九九三年開幕，也就是在泡沫經濟...

【推薦序】有效運用平衡計分卡 讓公司轉虧為盈 / 吳安妮

羅伯．卡普蘭（Robert S. Kaplan）和大衛．諾頓（David P. Norton）於一九九二年發展平衡計分卡（Balanced Scorecard）後，全球各地許多企業相繼導入平衡計分卡，藉此協助企業有效地執行策略，進而促進經營績效之提昇。

作者舉千端店為例，以說故事的方式，說明該餐館在不同的策略實施下，對公司經營績效的影響。因ROMY'S 總公司不滿千端店長達兩年的赤字，因而聘請專家，欲釐清千端店發生赤字之原因，從而擬出新營運方向，俾提升分店之利潤。出乎意外地，諮詢專家却以數學等方式來思考如何獲得利潤，例如：提高翻桌率（請用完餐的客人儘速離開）增加營業額、鼓勵員工推薦邊際收益高的高單價低成本食材、刪減人事費用（調整計薪人員時數及時薪）及固定成本（減少食材的使用量、撤掉桌上調味料及從事材料費用控管等）等經營方式，試圖提升分店的業績及獲利率。新政策施行後，卻反而導致分店服務人員關係緊張，客人用餐氣氛不佳，使得財務赤字更加地惡化。不僅如此，千端店還面臨同業（大型家庭餐館連鎖店COPPERS）來勢洶洶的低價競爭策略，腹背受敵，不知該如何因應？

作者以說故事之方式，提出如果企業不能了解顧客所需（顧客價值主張），即使常勝的低價策略也會嘗到敗仗。

本書具有三大特色：

作者透過多種角色的轉換，明確且具體地釐清企業目前所面臨之各種問題，並提出以「顧客為主」之策略為出發點，透過平衡計分卡之顧客價值主張，引導內部程序構面之策略性管理方向，進而影響員工及資訊科技面之學習成長構面，由此締造公司長期之良好經營績效，俾達到企業永續經營之目的。

作者在故事之架構中，以指導教授的角色清楚地引導學生該如何有效地運用平衡計分卡：包括財務構面、顧客構面、內部程序構面以及學習成長構面，俾為企業建構正確的經營績效衡量指標。書中的解說方式淺顯易懂，鼓勵學生擬定正確的策略目標，並採取對的策略行動方案。

作者在書中亦以實習學生的角色直接面對實務現場所可能發生之情況，結合平衡計分卡及經營績效，解開公司轉虧為盈的謎底。

作者以平衡計分卡的四大構面之因果關係，運用到家庭餐館—千端店之經營管理，首先以「顧客價值主張」為導向，提供顧客所需要的價值：好的料理、服務或氣氛，然後協助內部程序構面之各項管理以及正確的策略人才之選取，進而使公司從財務赤字轉為黑字，此財務構面之「獲利」結果歸功於正確的顧客構面、內部程序構面以及學習成長構面之建構。而這又與「現代管理學之父」—彼得．杜拉克所提倡「目標管理」及「顧客導向」論點相互呼應，兼具理論與實務，精彩絕倫。

綜觀來看，本書融入平衡計分卡及經營管理的觀念，引導企業有效地運用平衡計分卡於實務之中，因而本書之內容可讀性及可用性極高，對於想要在組織內導入平衡計分卡者將有實作上之極大點醒作用。

（本文作者為政治大學會計學系講座教授）



【推薦序】利用管理會計解決經營難題 / 葉疏

會計給人的第一印象往往是艱深困難的，使人心生畏懼；而有些人花了許多時間僅學習到繁複的計算過程，卻不知道如何運用會計相關知識。本書作者有多年的實務經驗，用淺顯方式說明幾個在管理會計上相當重要的觀念，讓讀者能在輕鬆閱讀的同時，瞭解企業如何透過管理會計解決經營上的困境。平衡計分卡（Balanced Scorecard）的主要觀點是所有的決策都必須以顧客角度出發，瞭解顧客喜好，擬定滿足其需求的策略和經營管理方式，才能為企業創造績效。

作者強調要找出顧客對產品或服務期待具有的特性，並依據這些特性設計或選擇主力商品；同時佐以改善企業內部流程，讓顧客喜歡來店裡消費的氣氛和服務、提升資源的使用效率。餐廳透過觀察用餐客人數量以管控沙拉吧添補食材的數量，以及使用庫存高級食材提供季節限定菜色，吸引顧客上門，這些策略提高了食材的使用率、也使得庫存的周轉提高。同時在午晚餐間空檔提供披薩吃到飽的服務，也將披薩的製程標準化以降低製作時間、提高製造效率，此策略增加了烤爐的生產績效。這些方法解決了原本食材常有的過度採購以致丟棄浪費、冰存許久未使用和造價昂貴的披薩烤爐一天僅有四小時的使用時間的問題。

除此之外，員工不是企業的成本、而是公司的資產。本書作者指出公司還必須加強和提升員工提供產品和服務的能力、鼓勵及提供員工的學習與成長的機會環境，方能讓員工有能力滿足顧客的需求。

經營企業不能只從財務角度出發，也不應該只顧著降低成本或提高售價以追求獲利。在書中，豬木顧問及三塚店長以減少工讀時數、不提供桌邊調味品和降低食材用量及品質之方式，反而讓顧客對餐廳感到失望進而喪失營收。強力促銷高價特餐的方式，也讓顧客心生反感而不願意再度光顧。

管理者不能只坐在辦公室裡閱讀財務報表就做決策，必須親臨現場、多花時間檢視及詢問顧客需求，並使用管理會計資訊思考如何以有效率及效果之方式提供會讓顧客滿意的產品或服務。這本書提出的問題雖然看似簡單，但我們往往會犯下書中所提的錯誤，這本書背後所蘊含的道理是很深奧的，很值得讀者仔細思考。

（本文作者為台灣大學會計學系教授）



【推薦序】運用會計管理提升經營績效 / 薛明玲

彼得杜拉克曾說：「管理是一種實務，而不是一門科學或一種專業。管理者若學習專業的管理理論，卻無法活用在所負責的管理事務上，拿不出漂亮的經濟績效，學再多也是枉然。」

這就好比武俠小說之中的習武之人，若少了與對手的比劃切磋，就淪為紙上談兵。

理論與實務就像人的雙手，交互運用合作，缺一不可。會計管理對會計人而言，是一門必修的學科。但對企業經營者而言，數字所代表的不只是表面的營運結果，更是決策者訂定企業經營策略的核心基礎，俾能即時掌握關鍵資訊並作出決策，以達成企業經營發展的目標。

會計數字反映企業的營運情形，尤其「營收」及「獲利」，更是企業和市場互動的結果。

所以會計管理不能只著重內部觀點，還要從外部市場的變動來思考。以攸關企業生存之營業收入而言，企業應深入了解顧客的需求以及所期待之價值是什麼，則所擬定的行銷策略才會奏效，也才能發揮會計管理forward looking 的積極功能。

會計管理的另一個重點是提升互動過程的效率，企業經營者不能只坐在辦公室中靠報表管理企業，應該捲起袖子、彎下腰來，實地觀察以及和員工對話，例如重新審視業務流程，是否有不影響顧客觀感的成本削減項目或可活用的資產，俾能有效率地規劃使用所有資源。

本書係以一家連續二十四個月赤字的連鎖餐廳創始店為例，作者用淺顯易懂的方式表達，結合會計和經營的理論與實務，並融合平衡計分卡的觀念，有步驟地引導讀者，以邏輯的方式拼湊企業經營的全貌。尤其此家連鎖店最終是由餐廳店員的齊心協力，共同策劃和執行改善計畫，帶領餐廳走出赤字，跳脫同業的競爭。這說明了員工是企業最大的資產，企業在訂定策略時，員工的聲音及積極參與，是經營成敗的關鍵。

閱讀完本書，對作者將一般人恐懼生疏的數字，轉化成通俗而且易於理解的語言的功力，深表敬佩。此書對於企業經營者或從事會計工作的專業人士，以及學習會計的學生，都值得一讀。爰樂為之序。

（本文作者為資誠教育基金會董事長）

【推薦序】有效運用平衡計分卡 讓公司轉虧為盈 / 吳安妮

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家庭餐館戰爭爆發？！
◆在Coppers成立分店的戰略會議上
PART 1
小光的實習之始
現場的經驗最重要
◆東京經營大學 安曇研究室
◆於Romy’s總公司
◆開始在千端店打工
◆輪值表的說明
◆店裡最混亂的尖鋒時段
PART 2
財務報表是最高機密
損益表上列出利害關係者
◆連續24個月赤字
◆立刻著手減少打工人數
◆小光的決定
◆延長實習（＠安曇研究室）
◆赤字代表的意義
◆損益表上列出利害關係者
◆變動成本和固定成本
PART3
女性為何購買昂貴的松露巧克力？
邊際貢獻是公司所製造出來的附加價值
◆人員整頓和打工費用一律刪減
◆有樂町的知名甜點店
PART4
行動計畫是know-how的結晶
讓公司的經營成果由紅轉黑的方法
◆確立行動計畫（＠Romy’s總公司）
◆透過本量利（CVP）圖擬定營業利益計畫
◆店長設下的圈套（＠千端店）
◆行動計畫背後的意圖
PART5
光靠財務報表看不出事實
平衡計分卡（Balanced Scorecard）的四個觀點
◆店內的氣氛更糟了
◆樂團的指揮
◆財務報表只不過是過去的結果
◆平衡計分卡的四個觀點
PART6
顧客的聲音宛如天籟
透過「顧客的觀點」重新審視工作
◆營業收入銳減，赤字持續膨脹
◆商店街的問卷箱
◆說服鬧彆扭的真奈美
◆比預期中還嚴苛的評價
◆只要銷售受歡迎的菜色，營業收入就會提升（＠經營企劃室）
PART7
藏寶於廚
重新審視內部流程
◆看到小小的曙光
◆Coppers在隔壁大樓開分店？！
◆在日暮里的壽司店
◆提升生產率
◆削減成本
◆活用資產
◆加速庫存的周轉速度
◆本日的回顧
◆廚房宛如一座寶山
PART8
削減五十日圓的成本和提高一百日圓的售價，何者才能賺錢？
學習和成長的觀點
◆Romy’s社長室
◆尚未解決的課題
◆赤坂的中華料理店
◆顧客是衝著什麼來店裡的
◆基於社長的尊嚴不能不銷售的商品
◆學習和成長的觀點
PART9
逆轉式的發想拯救了Romy’s
結集個人的力量，靠著團隊克服難關
◆Romy’s店長會議
◆店長們的謀反
◆行動計畫出了錯
◆如何整頓披薩烤窯
◆雖然呈現赤字卻仍然賺錢的季節性菜單
◆消耗要丟棄的食材
◆把沙拉吧食材支出變成固定成本
◆杏仁豆腐一次只進賣得掉的份量
PART10
千端店出現奇蹟了！
睽違三十三個月之後出現的黑字。而且──
◆Romy’s復活了
◆一月十五日，Coppers開幕
◆Coppers員工會議
最後的講座
◆在高級法國餐廳慶祝實習課程結束
後語

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◆立刻著手減少打工人數
◆小光的決定
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◆赤字代表的意義
◆損益表上列出利害關係者
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